Осуществление налогового контроля в США: процедура проверки налоговых деклараций

Копаясь в памяти вспомнил что публиковал интересную статью как только вернуся из за океана

http://grossbuhp.kz/article/show/1899А

В соответствии с федеральным законодательством, налогоплательщик заполняет декларацию, отражая доходы и расходы, и производит оплату налогов на налогооблагаемый доход, отраженный в декларации. Для большинства налогоплательщиков предоставляется возможность того, что служба внутренних доходов США, подвергая проверке их декларации, заставляет налогоплательщиков самостоятельно принимать меры по проверке достоверности сведений, отраженных в декларациях, при этом фактические шансы проведения проверок варьируются от географического местонахождения самого налогоплательщика, вида декларации и скорректированного годового дохода.

Статья 7602 Кодекса внутренних доходов США уполномочивает Департамент Казначейства осуществлять проверку любых бухгалтерских книг, записей информации, относящихся к установлению правильности заполнения деклараций налогоплательщиком.

Процедура проведения проверок начинается в Центре службы внутренних доходов, оборудованном компьютерными системами выявления очевидных ошибок в декларациях налогоплательщиков, например отсутствие подписи налогоплательщика, неверное указание номера социального страхования и простые математические ошибки. Электронная версия каждой декларации с информацией по ней, но классифицированной по определенным критериям (например, из чего сложились расходы и доходы, для их последующей состыковки с относящимися к ним другим декларациям), отправляется в национальный компьютерный центр Мартинсбурге (Западная Вирджиния), где каждая декларация проходит компьютерную проверку на предмет потенциальных ошибок средствами основанной на математических принципах техники, в результате которой выводится общий процент возможности содержания ошибки в налоговой декларации.

Безусловно, фискальные власти США осознают возможность технических ошибок, но на этом уровне все сведения конфиденциальны, и данные результаты носят характер исключительно предварительных[1]. Подобные несоответствия чаще всего содержатся в сведениях по размеру налогооблагаемого дохода и его источнике, количестве и типе иждивенцев, размере и природе произведенных вычетов.

Указанные декларации проверяются надзирающим служащим Службы внутренних доходов (далее – Служба), который инспектирует эту налоговую отчетность на предмет возможности явной простой и/или технической, и следовательно, объяснимой ошибки. В случае если надзирающий служащий Службы не находит объяснений выявленным ошибкам, то подобная декларация следует к очередному этапу проверки.

В дополнение к декларациям, выявленным техническими средствами, некоторые декларации отбираются вручную на основании сферы, где работает налогоплательщик, или иных критериев, выделение которых Служба считает приоритетным.

Службой проводится пять основных программ аудирования.

Первый – автоматизированная программа выявления занижения, машины которой просто сверяют сведения, указанные в декларациях и приложениях к декларациям. По результатам работы системы налогоплательщики получают уведомления с поручением исправить недоработки своих деклараций (вписать определенные сведения, переписать отраженные данные и т. д.).

Вторым этапом является проверка сведений, представленных налогоплательщиками на запросы Службы (Correspondence Examination). Следуя своему названию, в ходе этой программы Служба направляет письма с просьбой разъяснить определенные налоговые вопросы по декларациям, вызывающие в той или иной степени непонимание, например вопросы по расходам, уничтожению имущества, уплаченным налогам, бизнес – расходам и т. д. Запрос от Службы обычно содержит сообщение, какая часть налоговой декларации налогоплательщика вызывает сомнение, и просит налогоплательщика направить подтверждающие документы. Доказательствами от налогоплательщика могут послужить письменные объяснения, отмененный чек и т.д. В ходе данной программы Служба будет ждать пояснений от налогоплательщика до предоставления им пояснения, прежде чем потребовать от него внесения изменений в его налоговую отчетность.

Третьей программой является проведение проверки уже в офисе Службы (Office Examinations), куда посредством письменного извещения приглашается налогоплательщик. В извещении также указываются вопросы по проверке, а также документы и иная информация, которую должен представить налогоплательщик для встречи. Местом проведения такой проверки является офис службы в районе местонахождения налогоплательщика, указанного в декларации[2], вместе с тем, при предъявлении налогоплательщиком сведений об ином фактическом местонахождении, проверка может быть осуществена по указанному адресу[3].

Данная программа налоговой проверки представляет собой интервью, проводимое сотрудником Службы с налогоплательщиком или его представителем, а при необходимости при участии обоих[4]. В случае если налогоплательщик приходит на собеседование один, то он может в любое время прервать его для проведения консультаций с адвокатом или иным советником, который имеет разрешение представлять интересы третьих лиц в налоговых органах[5]. Налогоплательщику также разрешено делать аудиозапись собеседования в случае, если:

1) он изъявит об этом в письменной форме за десять дней до проведения собеседования;

2) он сам будет нести организационные расходы по проведению такой записи, при этом он уведомлен, что Службой также будет осуществляться аудиозапись такого собеседования[6]. В случае если налогоплательщик не заявил такого требования, тем не менее Службой может быть также проведена аудиозапись, при условии, что налогоплательщик был уведомлен об этом минимум за десять дней до проведения собеседования[7].

Ранее подобные проверки в офисе Службы проводились у налогоплательщиков, которые не имели больших доходов. Несмотря на то, что сложность представляемых деклараций повышается с каждым годом, от подобной практики Служба отошла, и в настоящее время любой налогоплательщик может быть подвергнут такой проверке. В ходе проверки Службой могут производиться запросы третьим лицам, к которым налогоплательщик имел отношение, в целях подтверждения расходов или иных вопросов.

По завершении сбора материалов, в случае если подтверждается факт занижения налоговых платежей, проверяющий назначает встречу, в ходе которой он предъявляет сумму налога, подлежащую к уплате, при этом приводит выводы, на каких основаниях он пришел к решению о доначислении, документы и факты, подтверждающие правоту его мнения, и выслушивает мнение налогоплательщика и/или его представителя. В случае если доводы сотрудника Службы не удовлетворяют налогоплательщика, то Службой направляется форма изменения суммы налога по результатам проверки с письмом по форме 915, при получении которого налогоплательщик вправе представить дополнительные документы и объяснения в течение 30 дней со дня его получения. В случае если документы и пояснения, даже с учетом вновь приложенных, в ответе на указанное письмо продолжают оставаться неудовлетворительными, то в адрес налогоплательщика выставляется другое письмо по форме 950, которое соответствует казахстанскому уведомлению о начисленных суммах налогов и является одним из объектов для обжалования по этой программе аудита.

В арсенале налоговых служб США имеется также и хорошо знакомая казахстанским налогоплательщикам возможность осуществлять налоговый контроль в офисе налогоплательщика, или дословно «полевая проверка» (Field Examination), что и представляет собой четвертую из пяти программ проверок и чаще всего используется при проверке налоговой отчетности, характеризующейся своей сложностью и по объему превышающей декларации физических лиц. Сотрудник Службы обычно извещает налогоплательщика о том, что его декларация стала объектом проверки и предлагает установить время, взаимно преемлемое сторонам для ее осуществления. Службой может проводиться проверка вне зависимости от сезонных колебаний рынка, в который вовлечен тот или иной налогоплательщик, и при этом необходимо соблюдать лишь требование о том, что проверка должна избежать или обеспечить, чтобы дестабилизирующие обстоятельства, связанные с проверкой, если такие произойдут, принесли наименьшие неудобства бизнесу налогоплательщика.

Обычно Службой проводятся проверки по хранению налоговой документации, ее местонахождению, что на практике чаще всего является основным местом работы или жительства налогоплательщика. Однако если проверяется бизнес, который настолько мал, что в этом случае приходится приостанавливать определенные хозяйственные операции, то проверка может быть проведена в офисе Службы. В любом случае, когда полевая проверка по каким-либо причинам проводится в офисе Службы, сотрудники Службы имеют право доступа в помещения налогоплательщика для установления или подтверждения таких фактов, которые могут быть установлены или проверены только в ходе такого непосредственного осмотра.

При обращении сотрудника Службы к налогоплательщику о начале проведения проверки, служащий обязан разъяснить процедуру проведения проверки и сообщить налогоплательщику о его правах, которыми он может воспользоваться в ходе проверки[8]. В случае если налогоплательщик изъявил желание проконсультироваться со своим налоговым советником, либо участвовать через своего представителя, сотрудник Службы обязан предоставить такую возможность. Чаще всего налоговая служба просит присутствовать как самого налогоплательщика, так и его представителя. Однако налогоплательщик вправе являться на встречи с сотрудниками Службы только по повестке, выписанной Службой [9].

В целях обеспечения обязанности налоговых служб США осуществлять налоговый контроль, Кодексом внутренних доходов была предусмотрена возможность принудительного исполнения налогоплательщиком требований предоставить определенные документы, а также давать показания под присягой[10]. Служба вправе вызвать повесткой любого налогоплательщика для дачи показаний под присягой либо с требованием предоставить какие-либо бухгалтерские книги, документы или сведения.

Необходимо учитывать, что повестка должна быть вручена налогоплательщику лично, либо направлена «по последнему известному адресу»[11].

В случае когда проверке подвергаются юридические лица, повестки оформляются либо на определенное должностное лицо компании (с указанием должности, фамилии), либо на имя самой компании.

Следующей, пятой, программой налогового аудита (проверок) является комплексный аудит (research audit) налоговой декларации, в ходе которой проверяется досконально каждая деталь, отраженная в декларации налогоплательщика. Данный вид проверки напоминает казахстанским налогоплательщикам комплексную налоговую проверку.

В завершение описания налоговых проверок, осуществляемых в США, необходимо подчеркнуть, что Служба внутрениих доходов США при осуществлении налогового контроля не несет таких обязанностей, как вынесение предписания, формирование плана проверок, и уж тем более его публикация (т. е. налогоплательщик может и не знать, что его декларация подверглась налоговой проверке). Особого внимания заслуживает тот факт, что налоговые службы США при проведении налоговых проверок не связаны ни сроками проведения проверок, ни повторностью, другими словами, сам факт, что один налоговый период проверялся, не остановит проверяющего Службы от повторной проверки.

В завершение хотелось бы обратить внимание на еще одно принципиальное отличие налоговой системы США от Казахстана или Российской Федерации. Краеугольным процессуальным камнем оспаривания, как в ходе налоговой проверки, так и ее результатов, является возложение бремени доказывания необоснованности результатов налоговой проверки на налогоплательщика. В соответствии со статьей 7491 Кодекса внутренних доходов США Служба будет нести бремя доказывания законности своих действий только при условии, что налогоплательщик предоставит доказательства, вызывающие доверие (“credible evidence”) по любому положению, относящемуся к налоговому обязательству налогоплательщика, которое позволит обоснованно утверждать, что:

– налогоплательщик представил все разумные доводы, требуемые от него для доказательства правильности исполнения своего налогового обязательства[12] ;

– налогоплательщик осуществлял ведение учета в соответствии с требованими законодательства и осуществлял разумное сотрудничество по вопросам указания свидетелей, документов или информации[13].

Вместе с тем, относительно сведений, полученных Службой из результатов встречных проверок, бремя доказывания их относимости, допустимости и достоверности возлагается уже на Службу[14].

Хотелось бы упомянуть, что в составе Службы внутренних доходов США имеется так называемое подразделение по проверке крупного и среднего бизнеса (The Large and Mid-Size Business Division), которое занимается проверкой налогоплательщиков, чьи активы превышают 10 млн долларов США. Осуществление работы данного подразделения построено на разделении по различным сегментам рынка. Такие налогоплательщики обычно имеют большой наемный персонал, квалифицированную бухгалтерию и свою юридическую службу.

В завершение хотелось бы вкратце описать процессуальные документы, выносимые Службой по окончании налоговой проверки. В адрес налогоплательщика может выставляться два типа сообщений (процессуально для казахстанских налогоплательщиков это похоже на уведомление, с той разницей, что сообщение в США содержит права налогоплательщика и способы обжалования). Первый тип сообщения является окончательным и называется «Statutory Notice of Deficiency» (досл. «Уведомление о недоимке по налогам в рамках закона»), в профессиональной среде именуется как 90-дневное письмо, так как требует либо погашения задолженности, либо обжалования в указанный срок. При этом к письму прилагается отчет с подробным обоснованием начисления. Второй тип сообщения имеет характер переходного, оно также сопровождает отчет, вместе с тем предоставляет налогоплательщику 30 дней для представления возражения или дополнительных документов (известное как 30-дневное письмо). Налогоплательщик вправе представить дополнительные сведения по данному сообщению или обжаловать его. Вместе с тем, если данное сообщение и сроки по нему были проигнорированы налогоплательщиком, то Служба может применить меры принудительного взыскания только после выставления указанного ранее 90-дневного письма.

[1] В соответствии со ст. 6103 (b) (2) Кодекса внутренних доходов США от 16.08.1954 г., установлено, что ничто «не может быть истолковано как наличия возможности требовать предоставления стандартов, используемых для отбора налоговых деклараций для проверок, или сведений, необходимых для определения подобных стандартов, если Секретарь службы внутренних доходов определит, что такое раскрытие серьезно затруднит начисление, сбор налогов либо применение норм настоящего Кодекса». [2] См. Казначейские правила США (US Treasury Regulations), далее – Правила, пар. 301.7605 -1(d). [3] См. Правила (Regulations) пар. 301.7605 -1 (с) (2). [4] См. Правила (Regulations) пар. 301.7605 -1 (е) (4). [5] См. ст. 7521 (b) (2) Кодекса внутренних доходов США от 16.08.1954 г. [6] См. ст. 7521 (а) (1) Кодекса внутренних доходов США от 16.08.1954 г. [7] См. ст. 7521 (а) (2) Кодекса внутренних доходов США от 16.08.1954 г. [8] См. статья 7521 (b) (1) Кодекса внутренних доходов США. [9] См. статья 7521 (с) Кодекса внутренних доходов США. [10] См. ст. 7602 (а) (2) Кодекса внутренних доходов США. [11] См. ст. 7603 (а) Кодекса внутренних доходов США. [12] Данное условие вытекает из судебного прецедента «Sowards v. Comm`r». Безусловно, данное требование весьма условно и рассматривается индивидуально, на основании внутреннего убеждения, то есть понимается такой качественный уровень доказательств, после детального изучения которых суд признает их достаточными с учетом аргументов налоговых служб, для вынесения решения в пользу налогоплательщика. [13] См. ст. 7491 Кодекса внутренних доходов США. [14] См. ст. 7491 (b) Кодекса внутренних доходов США.